Возврат части денежных средств, ранее полученных от страховых организаций
Как в учете медицинского бюджетного учреждения отразить поступление средств ОМС на основании заявки на авансирование, их начисление, а также возврат по акту проверки страховой компании необоснованно полученных учреждением средств ОМС?
Медицинская организация осуществляет свою деятельность в сфере ОМС на основании договора об оказании и оплате медицинской помощи по ОМС и (или) договора об оказании и оплате медицинской помощи в рамках базовой программы ОМС (ч. 5 ст. 15, ч. 1 ст. 39, ч. 1 ст. 39.1 Федерального закона от 29.11.2010 № 326-ФЗ «Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации», далее – Закон № 326-ФЗ).
В соответствии с ч. 6 ст. 15 Закона № 326-ФЗ медицинские организации ведут раздельный учет по операциям со средствами ОМС. Государственные (муниципальные) учреждения учитывают средства ОМС по коду вида финансового обеспечения (деятельности) «7».
Доходы от оказания медицинских услуг, предоставляемых застрахованным лицам в рамках базовой, территориальной программ ОМС, отражаются по статье 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ), компенсаций затрат» АнКВД и подстатье 132 КОСГУ (п. 12.1.3 Порядка № 85н, п. 9.3.2 Порядка № 209н).
Для получения средств ОМС медицинская организация ежемесячно формирует и направляет в страховую медицинскую организацию (ч. 6 ст. 39, ч. 5 ст. 39.1 Закона № 326-ФЗ, п. 141 Правил обязательного медицинского страхования, утвержденных приказом Минздрава России от 28.02.2019 № 108н, далее – Правила ОМС):
Расчеты по доходам от оказания услуг по программе ОМС учитываются на счете 7 20532 000 (приложение № 1 к Инструкции № 157н).
В соответствии с ч. 1 ст. 14 Закона № 326-ФЗ под страховой медицинской организацией, действующей в сфере ОМС, понимается страховая организация, имеющая лицензию, выданную в установленном законодательством РФ порядке.
Страховые организации относятся к финансовым организациям (п. 10.4 Порядка № 209н). Следовательно, в разрядах 24–26 номера счета 7 20532 000 по расчетам со страховой медицинской организацией, работающей в системе ОМС, указываются подстатьи 565 «Увеличение прочей дебиторской задолженности по расчетам с иными финансовыми организациями» (665 «Уменьшение прочей дебиторской задолженности по расчетам с иными финансовыми организациями») КОСГУ.
Поступление средств ОМС отражается по дебету счета 7 20111 510 «Поступления денежных средств учреждения на лицевые счета в органе казначейства» и кредиту счета 7 20532 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных услуг (работ) по программе обязательного медицинского страхования» (п. 73 Инструкции № 174н).
Начисление доходов медицинскими бюджетными учреждениями, осуществляющими медицинскую деятельность по программе ОМС, отражается по дебету счета 7 20532 565 «Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных услуг (работ) по программе обязательного медицинского страхования» и кредиту счета 7 40110 132 «Доходы от оказания платных услуг (работ) по программе обязательного медицинского страхования» (п. 93 Инструкции № 174н).
Доходы текущего периода начисляются на основании договора, заключенного между медицинским учреждением и страховой медицинской организацией, счета на оплату медицинской помощи и реестра счетов.
В учете бюджетного учреждения операции по поступлению и начислению средств ОМС отражаются следующими бухгалтерскими записями:
Дебет КИФ 7 20111 510 Кредит КДБ 7 20532 665,
увеличение забалансового счета 17 (АнКВД 130, КОСГУ 132)
– поступили средства ОМС на отдельный лицевой счет бюджетного (автономного) учреждения на основании заявки на авансирование;
Дебет КДБ 7 20532 565 Кредит КДБ 7 40110 132
– начислены доходы текущего года на основании счета на оплату медицинской помощи, реестра счетов.
Порядок отражения операций для ситуации, когда в ходе контрольных мероприятий выявлен факт необоснованного получения учреждением средств ОМС, положениями законодательства не регламентирован. Следовательно, такой порядок и бухгалтерские записи учреждению следует согласовать в соответствии с п. 4 Инструкции № 174н.
В то же время для медицинского учреждения возврат части денежных средств, ранее полученных от страховых организаций в качестве оплаты за оказанные медицинские услуги, по своей сути является возвратом ранее полученных доходов. При этом перечисление возвратов средств, определенных актом реэкспертизы, бюджетным медицинским учреждениям следует отражать как уменьшение доходов, полученных от страховых медицинских организаций, вне зависимости от периода их поступления (письмо Федерального фонда ОМС от 21.03.2014 № 1621/21-1/и).
Исходя из этого, задолженность по возврату средств по результатам проверки может быть отражена:
Дебет КДБ 7 20532 565 Кредит КДБ 7 40110 132
– способом «красное сторно» отражена корректировка начисленного дохода.
Корректировку излишне начисленного дохода в прошлых периодах, на наш взгляд, целесообразно отражать в порядке исправления ошибок прошлых лет.
Исправление ошибок прошлых лет осуществляется в зависимости от периода ее обнаружения дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью способом «красное сторно» и дополнительной бухгалтерской записью с формированием бухгалтерской (финансовой) отчетности с учетом выявленных ошибок (п. 28 Стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», п. 17 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.08.2018 № 02-06-07/62480).
При разработке корреспонденций счетов следует исходить из того, повлияла ли совершенная ошибка на финансовый результат, формируемый по операциям прошлых лет, или нет, а также была ли такая ошибка выявлена самостоятельно или в ходе проведения контрольных мероприятий органом, уполномоченным составлять протоколы об административных правонарушениях за нарушение требований к бюджетному (бухгалтерскому) учету, в том числе к составлению, представлению бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности. Поскольку в рассматриваемой ситуации ошибка выявлена на основании акта проверки страховой организации, а операции по начислению доходов влияли на показатели финансового результата прошлых периодов, в целях исправления ошибки прошлых лет могут применяться счета 40118 «Доходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году», 40119 «Доходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году» (п. 298.1 Инструкции № 157н):
Дебет КДБ 7 20532 565 Кредит КДБ 7 40118 132 (7 40119 132)
– способом «красное сторно» отражена корректировка начисленного дохода.
Операция по возврату денежных средств страховой организации может быть отражена следующей записью:
Дебет КДБ 7 20532 565 Кредит КИФ 7 20111 610,
уменьшение забалансового счета 17 (АнКВД 130, КОСГУ 132)
– отражен возврат денежных средств.
На лицевом счете медицинского бюджетного учреждения числится остаток денежных средств как финансирование страховыми организациями в декабре 2021 года. Финансирование осуществлялось по коду дохода 130 (счет 205 32), это был аванс, не обеспеченный выставленными счетами на оплату медицинской помощи. В 2022 году этот остаток надо вернуть в страховые организации. Чтобы перечислить возврат по АнКВД 130, у учреждения в 2022 году пока нет такой суммы по этой статье дохода.
По каким АнКВД или АнКВИ, КОСГУ отразить возврат остатка денежных средств в 2022 году? Если возвращать по АнКВИ 610 как возврат дебиторской задолженности прошлых лет, то как это отразить в форме 737 по разделам?
Медицинская организация осуществляет свою деятельность в сфере ОМС на основании договора об оказании и оплате медицинской помощи по ОМС и (или) договора об оказании и оплате медицинской помощи в рамках базовой программы ОМС (ч. 5 ст. 15, ч. 1 ст. 39, ч. 1 ст. 39.1 Федерального закона от 29.11.2010 № 326-ФЗ).
Согласно пунктам 48, 53 Стандарта «Доходы» доходы, полученные от оказания медицинских услуг, относятся к доходам от реализации. Они признаются в бухгалтерском учете в составе доходов текущего отчетного периода на дату возникновения права на их получение в сумме, равной величине ожидаемого поступления экономических выгод и (или) полезного потенциала, которые заключены в активе.
Доходы от оказания медицинских услуг, предоставляемых застрахованным лицам в рамках базовой, территориальной программ ОМС, отражаются по статье 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ), компенсаций затрат» АнКВД и подстатье 132 «Доходы от оказания услуг по программе обязательного медицинского страхования» КОСГУ (п. 12.1.3 Порядка № 85н, пп. 9.3.2 п. 9 Порядка № 209н). Учет таких расчетов ведется с использованием счета 7 20532 000 «Расчеты по доходам от оказания услуг (работ) по программе обязательного медицинского страхования» (пункты 72, 93 Инструкции № 174н).
Медицинские услуги, оказываемые застрахованным гражданам в рамках базовой (территориальной) программы ОМС, финансируются непосредственно за счет средств ОМС (абзац 2 раздела V постановления Правительства РФ от 28.12.2020 № 2299, ст. 4 закона Краснодарского края от 22.12.2021 № 4621-КЗ). В соответствии со ст. 20 Закона № 326-ФЗ медицинские учреждения получают средства за оказанную медицинскую помощь на основании заключенных договоров и используют эти средства на покрытие расходов, определенных программой ОМС (пп. 1 п. 1 и пп. 5 п. 2 ст. 20 Закона № 326-ФЗ). Исходя из положений приказа Минздрава России от 26.03.2021 № 254н авансы, не обеспеченные выставленными счетами на оплату медицинской помощи, подлежат возврату в страховую медицинскую организацию.
Порядок отражения в учете и отчетности бюджетных учреждений операций по возврату средств ОМС зависит от причин, повлекших необходимость такого возврата. Так, в отношении возвратов доходов прошлых лет, полученных от оказания услуг по программе обязательного медицинского страхования, нормативными правовыми актами не установлены особенности по их отражению в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности бюджетных учреждений (смотрите, например, письмо Минфина России от 12.12.2019 № 02-06-10/97365). Следовательно, возврат остатка аванса, перечисленного страховой организацией медицинскому учреждению, подлежит отражению по АнКВД 130 в увязке с подстатьей 132 КОСГУ.
Таким образом, в бухгалтерском учете медицинского бюджетного учреждения необходимо оформить следующую корреспонденцию счетов:
Дебет 7 20532 565 Кредит 7 20111 610
(Уменьшение забалансового счета 17, АнКВД 130, КОСГУ 132).
Расходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году
В бухгалтерском учете бюджетного учреждения по состоянию на 01.01.2021 отражена дебиторская задолженность по налогу на прибыль на счете 303 03. По акту сверки с ФНС есть переплата по налогу на прибыль и задолженность по пеням, образовавшиеся до 2020 года. По заявлению учреждения в 2021 году ФНС зачла эту переплату по налогу на прибыль в счет погашения пеней. В бухгалтерском учете бюджетного учреждении не отражена задолженность по пеням.
Как в 2021 году в бухгалтерском учете бюджетного учреждения восстановить задолженность по пеням и зачесть переплату по налогу на прибыль в счет погашения пеней по решению ФНС?
Согласно пункту 27 Стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» ошибкой в бухгалтерской (финансовой) отчетности считается пропуск и (или) искажение, возникшее при ведении бухгалтерского учета и (или) формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности в результате неправильного использования или неиспользования информации о фактах хозяйственной жизни отчетного периода, которая была доступна на дату подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности и должна была быть получена и использована при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности.
В целях отражения в учете выявленной ошибки следует руководствоваться Стандартом «Учетная политика, оценочные значения и ошибки».
Исправление выявленной ошибки может быть осуществлено в бухгалтерском учете в рассматриваемом случае дополнительной бухгалтерской записью (п. 18 Инструкции № 157н, п. 28 Стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»).
Так как ошибка была совершена в прошлые годы, то для целей ее исправления в текущем году при формировании бухгалтерских записей необходимо использовать специальные счета, применяемые в целях исправления ошибок прошлых лет (пункты 281, 298.1 Инструкции № 157н, п. 17 раздела V Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.08.2018 № 02-06-07/62480).
При определении схемы корреспонденций счетов следует исходить из того, что при исправлении ошибок прошлых лет, обнаруженных учреждением самостоятельно и влияющих на финансовый результат, формируемый по операциям прошлых лет в части расходов, применяется счет 40129 «Расходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году».
Отметим, что детальный порядок применения указанных счетов положениями Инструкции № 174н не урегулирован. Поэтому конкретный порядок применения специальных счетов с целью отражения в бухгалтерском учете записей по исправлению ошибок прошлых лет учреждению следует согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции № 174н, и закрепить в учетной политике.
Операции по исправлению ошибок прошлых лет в обороты текущего года не включаются (п. 1.7 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.07.2018 № 02-06-07/55005). При этом в результате отражения исправительных записей изменятся входящие остатки на начало 2021 года.
В данной ситуации ошибка выявлена за прошлый финансовый год, после даты утверждения годовой бухгалтерской отчетности. Поэтому такая ошибка отражается путем выполнения ретроспективного пересчета бухгалтерской отчетности. В целях раскрытия информации об исправлении учреждением ошибок прошлых лет в бухгалтерском учете и пересчете показателей отчетности в связи с выявлением таких ошибок прошлых лет следует сформировать Сведения об изменении остатков валюты баланса учреждения (ф. 0503773), а также отразить данную информацию в текстовой части Пояснительной записки (ф. 0503760).
Хозяйственные операции по начислению и уплате пеней и штрафов за несвоевременную уплату налогов и сборов и при условии добровольного погашения (вне рамок исполнения судебных актов) следует отражать по элементу видов расходов 853 «Уплата прочих налогов, сборов» (п. 48.8.5.3 Порядка № 85н) при добровольной уплате в увязке с подстатьей 292 «Штрафы за нарушение законодательства о налогах и сборах, законодательства о страховых взносах» КОСГУ (п. 10.9.2 Порядка № 209н) и использованием счета 401 20 «Расходы текущего финансового года».
Перечисленные пени, штрафы и иные санкции по расчетам с бюджетом учитываются организациями бюджетной сферы на счете 303 05 «Расчеты по прочим платежам в бюджет».
Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения рассматриваемая в вопросе ситуация может быть отражена следующими корреспонденциями счетов:
Дебет 2 40129 292 Кредит 2 30305 731
– дополнительной бухгалтерской записью отражено принятие к учету кредиторской задолженности по пеням;
Дебет 2 30305 831 Кредит 2 30303 731
– зачтена переплата по налогу на прибыль по решению ИФНС в счет погашения кредиторской задолженности по пеням в 2021 году.
Отнесения основных средств к ОЦДИ
Какие нормативные акты являются основанием для отнесения основных средств к ОЦДИ для государственного бюджетного учреждения, подведомственного Комитету культуры Волгоградской области?
Движимое имущество, без которого осуществление бюджетным учреждением своей уставной деятельности будет существенно затруднено, в установленном порядке относится к особо ценному движимому имуществу, далее – ОЦДИ (п. 11 ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»).
Конкретный порядок отнесения имущества к ОЦДИ определяется с учетом положений постановления Правительства РФ от 26.07.2010 № 538 (далее – Постановление № 538). При этом главным критерием является балансовая стоимость имущества.
В соответствии с пп. «а» п. 4 Постановления № 538 стоимостный критерий в целях отнесения имущества к ОЦДИ определяется для бюджетных учреждений субъекта РФ в интервале от 50 тыс. до 500 тыс. рублей нормативным правовым актом высшего исполнительного органа государственной власти субъекта РФ. Если этим нормативным правовым актом такое право будет предоставлено органам, осуществляющим функции и полномочия учредителя учреждений субъекта РФ, то стоимостной критерий определяется нормативным правовым актом учредителя в пределах, установленных для субъекта.
Кроме того, иное движимое имущество, без которого осуществление бюджетным учреждением предусмотренных его уставом основных видов деятельности будет существенно затруднено, относится к ОЦДИ без каких-либо ограничений балансовой стоимости (пп. «б» п. 4 Постановления № 538).
Помимо этого, к ОЦДИ относится также и то имущество, отчуждение которого осуществляется в специальном порядке, установленном законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, в том числе музейные коллекции и предметы, находящиеся в федеральной собственности и включенные в состав государственной части Музейного фонда РФ, а также документы Архивного фонда РФ и национального библиотечного фонда (пп. «в» п. 4 Постановления № 538).
Порядок определения видов и перечней особо ценного движимого имущества автономных и бюджетных учреждений Волгоградской области утвержден постановлением Администрации Волгоградской области от 12.11.2018 № 510-п (далее – Постановление № 510-п).
Согласно п. 3 Постановления № 510-п виды особо ценного движимого имущества определяются учредителем в отношении подведомственных ему нескольких учреждений или отдельных учреждений.
Включению в перечень особо ценного движимого имущества подлежит движимое имущество, балансовая стоимость которого превышает размер, установленный учредителем в отношении подведомственных ему учреждений в интервале от 50 тыс. до 500 тыс. рублей с учетом отраслевых особенностей и состава движимого имущества учреждения (п. 4 Постановления № 510-п).
Перечень ОЦДИ формируется учредителем (п. 12 ст. 9.2 Закона № 7-ФЗ, п. 3 Постановления № 538) и направляется в комитет по управлению государственным имуществом Волгоградской области с сопроводительным письмом для согласования (п. 5 Постановления № 510-п).
Порядок, определяющий виды ОЦДИ, а также порядок ведения перечней ОЦДИ Комитета культуры Волгоградской области в свободном доступе отсутствует, поэтому мы не можем указать конкретные стоимостные характеристики, предусмотренные для отнесения к ОЦДИ в указанной ситуации.
Таким образом, учреждение принимает решение об отнесении имущества к ОЦДИ на основании стоимостных критериев, установленных учредителем. Кроме того, такое решение принимается независимо от стоимости имущества, в отношении имущества, указанного в пп. «б» и «в» п. 4 Постановления № 538. Перечень ОЦДИ в указанной ситуации учредителем согласовывается с комитетом по управлению государственным имуществом Волгоградской области. При этом, если порядком учредителя не установлено иное, движимое имущество при принятии соответствующего решения сразу же должно быть отнесено к ОЦДИ, независимо от сроков включения его в перечень ОЦДИ.
