Благотворительность в пользу лесхозов

СИТУАЦИЯ

Государственное учреждение (лесное хозяйство) совершало в отношении лесопользователей (физических и юридических лиц) действия по предоставлению в пользование лесных ресурсов, а в качестве оплаты за эти действия лесопользователи уплачивали денежные средства в виде благотворительных взносов и пожертвований. Все полученные таким образом средства учреждение расходовало на ведение своей уставной деятельности.

ВОПРОС

Являются ли данные средства внереализационными доходами, и должны ли включаться в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль учреждения, учитывая, что в связи с недостаточностью финансирования расходов на нужды лесного хозяйства от областного агентства лесного хозяйства им было получено разрешение принимать от юридических и физических лиц благотворительные взносы и пожертвования?

ОТВЕТ

В силу статьи 246 НК РФ налогоплательщик является плательщиком налога на прибыль.

Согласно п. 1 ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В силу статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее – доходы от реализации) и внереализационные доходы.

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (ст. 249 НК РФ).

Внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ.

В пункте 8 ст. 250 НК РФ, в частности, установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.

Согласно пп. 8 п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней, а также целевые поступления в виде вступительных взносов, членских взносов, целевых взносов и отчислений в публично-правовые профессиональные объединения, построенные на принципе обязательного членства, паевых вкладов, пожертвований, признаваемых таковыми в соответствии с Гражданским кодексом РФ.

В силу п. 1 ст. 582 ГК РФ пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и учебным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в статье 124 НК РФ.

В статье 124 ГК РФ в качестве субъектов гражданского права определены Российская Федерация, субъекты РФ: республики, края, области, города федерального значения, автономная область, автономные округа, а также городские, сельские поселения и другие муниципальные образования, выступающие в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, на равных началах с иными участниками этих отношений – гражданами и юридическими лицами.

Перечень доходов, не подлежащих включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, содержащийся в статье 251 НК РФ, является закрытым, поэтому любые другие доходы, не перечисленные в этой статье, подлежат налогообложению.

В соответствии со статьей 8 Лесного кодекса РФ (от 04.12.2006 № 200-ФЗ) право собственности на лесные участки в составе земель лесного фонда принадлежит Российской Федерации.

Праву пользования лесными участками посвящена статья 9 Лесного кодекса РФ. В силу этой нормы право постоянного (бессрочного) пользования лесными участками, право ограниченного пользования чужими лесными участками (сервитут), право аренды лесных участков, а также право безвозмездного срочного пользования лесными участками возникает и прекращается по основаниям и в порядке, которые предусмотрены гражданским законодательством и земельным законодательством, если иное не предусмотрено Лесным кодексом РФ.

Право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком относится к числу вещных прав и предусмотрено в статьях 216, 268, 269 ГК РФ.

Содержание указанного права определено в статье 269 ГК РФ. Лицо, которому земельный участок предоставлен в постоянное пользование, осуществляет владение и пользование этим участком в пределах, установленных законом, иными правовыми актами и актом о предоставлении участка в пользование. Указанное лицо вправе, если иное не предусмотрено законом, самостоятельно использовать участок в целях, для которых он предоставлен, включая возведение для этих целей на участке зданий, сооружений и другого недвижимого имущества. Здания, сооружения, иное недвижимое имущество, созданные этим лицом для себя, являются его собственностью.

В соответствии с п. 1 ст. 268 ГК РФ право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком, находящимся в государственной или муниципальной собственности, предоставляется юридическим лицам на основании решения государственного или муниципального органа, уполномоченного предоставлять земельные участки в такое пользование.

Земельный кодекс РФ (далее – ЗК РФ) в статье 20 ограничил круг юридических лиц, которым земельные участки могут быть предоставлены на указанном праве. Установлено, что в постоянное (бессрочное) пользование земельные участки предоставляются государственным и муниципальным учреждениям, федеральным казенным предприятиям, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления. Данный перечень следует считать исчерпывающим. Одновременно п. 2 ст. 20 ЗК РФ в императивной норме ввел запрет на предоставление земельных участков в постоянное (бессрочное) пользование гражданам.

В соответствии с Положением о лесхозе Федеральной службы лесного хозяйства России, утвержденным приказом Федеральной службы лесного хозяйства России от 13.11.1998 № 188 (далее – Положение), лесхоз является юридическим лицом – государственным учреждением, имеет самостоятельный баланс, бюджетный, текущий и иные счета в органах Федерального казначейства и банках, осуществляет уход за лесами, в том числе рубки промежуточного пользования, если нет иного исполнителя этих рубок, принимает меры по эффективному воспроизводству лесов, созданию новых лесов.

Налогообложению доходов от реализации продукции, полученной лесхозами от уставной деятельности, посвящено письмо Управления ФНС по Ленинградской области от 18.05.2006 № 02-10/06607. Так, по мнению налогового органа, в соответствии с п. 2 ст. 42 БК РФ доходы бюджетного учреждения, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в полном объеме учитываются в смете доходов и расходов бюджетного учреждения и отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг.

Поэтому прибыль, полученная учреждением от деятельности, приносящей доход, облагается налогом на прибыль организаций в обычном порядке (ст. 249 НК РФ).

Напомним, что, согласно Федеральному закону от 04.12.2006 № 201-ФЗ «О введении в действие Лесного кодекса Российской Федерации», все лесхозы должны были быть преобразованы до 1 января 2008 года. До указанного преобразования мероприятия по охране, защите, воспроизводству лесов осуществлялись без размещения заказов на выполнение соответствующих работ в порядке, установленном Федеральным законом от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд».

Как указано в письме Управления ФНС России по Московской области от 02.05.2006 № 22-22-И/0191 «О налоге на прибыль», все доходы – выручка от реализации товаров (работ, услуг), внереализационные доходы, полученные бюджетными учреждениями от коммерческой деятельности, подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, установленном главой 25 НК РФ.

Таким образом, поскольку учреждение (лесхоз) не определено статьями 124 и 582 ГК РФ в качестве получателя пожертвований, безвозмездно полученные им средства следует учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных доходов в порядке, установленном главой 25 НК РФ.

Вышеизложенные выводы подтверждаются арбитражной практикой. Так, например, в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 29.01.2007 № А28-5542/2006-121/29 и от 31.10.2005 № А11-1752/2005-К2-19/106 арбитражный суд отнес полученные в качестве платы за пользование лесными ресурсами доходы к подлежащим учету при исчислении налога на прибыль внереализационным расходам, а не к благотворительным взносам лесопользователей.